ВСТУП
Світова фінансова криза гостро позначила проблеми країн по різних напрямах фінансово-економічної політики і виявила недоліки фінансового механізму - системи методів фінансово-кредитного забезпечення, фінансово-кредитного регулювання і дії на ефективність громадського відтворення.
Вихід з кризи, передусім, припускає ріст ВВП на основі створення потужного промислово-виробничого потенціалу, забезпечення фінансово-кредитними джерелами усіх чинників виробництва : засобів праці, предметів праці і робочої сили. Підвищення ефективності виробництва безпосередньо пов'язане із заміною старою, фізично і морально зношеної, малоефективної техніки на нову високопродуктивну, впровадженням у виробництво на її основі передових технологій. В зв'язку з цим особливо актуальними стають питання амортизаційної політики в області відтворення основних виробничих фондів.
Проблеми нарахування амортизації в аспекті створення джерел засобів для оновлення зношений¬ных засобів праці, формування ефективної амортизаційної політики підприємств входить в круг на¬учных інтересів багатьох учених. Цій проблемі, зокрема, присвячені праці вітчизняних учених А. Безуглого, Ю.Иванова, В. Мірошника, М. Недашковского, Т. Подлисецкого, В. Савчука, А. Соколовській, А. Фукса, В. Хмелевского та ін. Автори характеризують методи нарахування амортизації, визначають відмінності бухгалтерського і податкового підходів при її визначенні, досліджують ефект податкової економії за рахунок використання прискореної амортизації, називають недоліки і пропонують способи удосконалення методів нарахування амортизації.
СУТНІСТЬ МЕТОДІВ АМОРТИЗАЦІЇ
Для здійснення правильної амортизаційної політики важливим є знання можливих методів амортизації основних фондів. Дослідження практики нарахування амортизації в зарубіжних країнах вказує на їх досить широкий діапазон, в якому за ознакою способу нарахування амортизації можна виділити три групи - лінійні методи, нелінійні і комбіновані (мал. 1).
Г
ідності і недоліки двох методів - прямолінійного і зменшення залишкової вартості неодноразово освітлювалися у вітчизняній літературі. В той же час дослідженню кумулятивного і прогресивно-регресивного методів приділялося значно менше уваги, хоча вони досить широко застосовуються в країнах, де реалізується гнучка державна амортизаційна політика.
Методи нарахування амортизації:
Лінійні Нелінійні Комбіновані
| Прямолінійний | Виробничий | Зменшення залишкової вартості | Прискорене зменшення залишкової вартості | Кумулятивний | Прогресивно – регресивный | Списання та заміны | Експертної оцінки ізносу |
Мал. 1 Класифікація методів нарахування амортизації
Як бачимо, що методів амортизації багато і провести повний аналіз їх використання в одній статті є не можливим. В зв'язку з цим ми зупинимося на важливішому методі - методі прискореної амортизації.
Прискореною слід рахувати таку систему нарахування амортизації, яка впродовж амортизаційного періоду, що не перевищує економічно раціональний термін служби, забезпечує велику суму нарощених амортизаційних нарахувань в порівнянні з сумою нарощеної втрати вартості об'єкту амортизації внаслідок фізичного і морального зносу. Якщо ці суми рівні, то систему амортизації треба вважати неприскореною.
Уповільненою є система нарахування амортизації, при якій сума нарощених амортизаційних нарахувань менше суми втрат вартості об'єкту амортизації. Прискорена амортизація сприяє своєчасному оновленню як устаткування, так і продукції. Однак, слід звернути увагу на те, що застосування норм прискореної амортизації дає перевагу лише рентабельним підприємствам. Це обумовлено тим, що в перші роки експлуатації устаткування значно збільшується собівартість продукції за рахунок великих амортизаційних відрахувань [5].
Доцільність прискореної амортизації полягає в наступному:
По-перше, застосування методу прискореної амортизації можна порівняти з безвідсотковою позикою на технічний розвиток підприємства. Це пояснюється тим, що в першій половині терміну експлуатації устаткування за рахунок збільшення амортизаційних відрахувань збільшується собівартість продукції, отже, зменшується оподатковуваний прибуток і відповідно податок на прибуток. Тому у розпорядженні підприємства залишається більше засобів для фінансування технічного розвитку і оновлення основних фондів. Таким чином, застосування методу прискореної амортизації дозволяє отримати пільги на податок на прибуток в перші роки використання знову введеного устаткування, а тим самим стимулює їх своєчасне оновлення і процес інноваційній діяльності.
По-друге, великі амортизаційні відрахування сприяють росту інвестицій і процесу оновлення парку устаткування підприємств.
По-третє, метод прискореної амортизації дозволяє швидше перенести на витрати підприємства знос устаткування. Це особливо важливо, оскільки устаткування може зноситися морально швидше, ніж фізично. У разі швидкого морального старіння цього устаткування, швидше створюється резерв для його заміни.
РЕЗУЛЬТАТИ ДОСЛІДЖЕННЯ
В Україні основні засоби у виробництві споживаються швидше, ніж відшкодовуються, ріст їх залишкової вартості, що виступає базою для нарахування амортизації, йде за¬повільно, рівень зносу основних засобів підвищується (див. таблицю. 1). Так, в 2005 р. первинна вартість основних засобів зросла в порівнянні з 1999 р. на 18,5%, залишкова вартість - зменшилася на 5,8%, тобто амортизація нараховувалася більш високими темпами, ніж відбувався приріст основних засобів. Нарахована амортизація не повністю використовується на відновлення основних засобів. За той же період їх первинна вартість в промисловості зросла на 23,7%, а залишкова - зменшилася на 20,2%, що свідчить про уповільнені темпи нарахування амортизації в промисловості порівняно з національним господарством. Середня норма фактично нарахованої амортизації в промисловості в 2005 р. склала 4,36%, тобто лише досягла рівня 1990 р. Індекс інвестицій в основний капітал в 2005 р. був найнижчим за останні 6 років і склав 101,9%. Питома вага амортизації серед джерел інвестиційних ресурсів скоротилася до 18,5%. До речі, в країнах з розвиненою ринковою економікою амортизаційні засоби складають понад 70% усіх інвестиційних ресурсів підприємств і дві третини їх вкладаються в інноваційні проекти [3].
Аналіз оновлення основних засобів в тих галузях промисловості України, які прийнято вважати провідниками інноваційного розвитку, показує, що воно нерідко здійснюється на застарілій технологічній базі. Українські вчені неодноразово висловлювали думку, що уповільнене відтворення технічної бази інноваційних підприємств погрожує системним відривом національної ач номики від країн-лідерів внаслідок несумісності технологій і низької сприйнятливості до інновацій. Одна з причин такого положення - послаблення ролі амортизації як фінансового ресурсу для оновлення основних засобів. Значне зменшення інвестиційного потенціалу амортизації в економіці України сталося не несподівано: воно є наслідком реалізації впродовж тривалого часу недостатньо обгрунтованої державної амортизаційної політики і її підпорядкування фіскальним інтересам [4].
Таблиця 1. Динаміка стану основних засобів в економіці України.
| 2000 р. | 2001 р. | 2002 р. | 2003 р. | 2004 р. | 2005 р. | 2006 р. | 2007р | 2008 р | |
| Індекси основних засобів | |||||||||
| (у попередньому році): |
| ||||||||
| в економіці | |||||||||
| за первинною вартістю | 101,0 | 102,4 | 101,1 | 103,3 | 104,2 | 103,8 | 105,0 | 106,1 | 105,1 |
| в промисловості | |||||||||
| за первинною вартістю | 102,8 | 102,5 | 102,6 | 103,0 | 104,7 | 102,5 | 104,8 | 105,6 | 105,1 |
у сфері транспорту та зв’язку | 103,9 | 103,9 | 105,8 | 105,3 | 106,5 | 106,5 | 105,6 | 103,5 | |
| Рівень зносу основних засобів | |||||||||
| в экономіці | 47,5 | 45,0 | 47,2 | 48,0 | 49,3 | 49,0 | 51,5 | 52,6 | 61,2 |
| в промисловості у сфері транспорту та зв’язку | 48,8 50,5 | 51,9 50,2 | 54,5 49,8 | 56,4 49 | 58,3 49,9 | 57,9 48,5 | 58,6 60,4 | 59,0 66,9 | 58,0 82,4 |
| Індекси інвестицій в головний капітал(у попередньому році): в економіці в промисловості у сфері транспорту та зв’язку | 114,4 123,8 140,5 | 120,8 113,3 89,3 | 108,9 106,0 140,5 | 131,3 124,6 128,0 | 128,0 124,9 94,4 | 101,9 104,1 107,2 | 119,0 115,3 133,5 | 129,8 127,0 82,4 | 97,4 94,7 66,7 |
Система нарахування амортизації в Україні не відповідає стандартам, прийнятим в розвинених країнах. У США, наприклад, для цілей оподаткування і у внутріфірмовому бухгалтерському обліку застосовується цілий комплекс прийомів. Велика увага стимулюванню інноваційного розвитку, у тому числі і шляхом проведення гнучкої амортизаційної політики, приділяють федеральні органи державної влади. З 1950 по 1998 р. амортизаційне законодавство цієї країни кардинально змінювалося шість разів відповідно до змін циклів ділової активності. Формування і використання амортизаційних фондів знаходяться там під невсипущим контролем держави, про що свідчать спеціальна звітність, регулярні урядові доповіді з цих питань, періодичні коригування нормативних термінів служби окремих видів основних засобів з урахуванням особливостей і умов їх функціонування.
Податкове законодавство Російської Федерації в частині нарахування амортизації також спирається на принципи гнучкої амортизаційної політики, але в значно обмеженому в порівнянні із США варіанті.
Таблиця 2. Порівняльний аналіз систем нарахування амортизації основних засобів у налоговому обліку
| США | Росія | Україна(Закон про оподаткування прибутку) | Україна (Податковий Кодекс) | |
| Право платника податків проводити переоцінку (індексацію) балансової ВАРТОСТІ ОСНОВНИХ засобів | Має право переоцінювати відповідно до темпів інфляцію; сума переоцінки не Визнається доходом | Має право переоцінювати відповідно до ринкової вартості, але не вище встановленої межі; сума переоцінки не визнається доходом | Має право індексувати відповідно до темпів інфляцію; якщо темп інфляції в попередньому році не перевищує 10%, сума індексації не визнається доходом | Має право при досягненні балансової вартості об'єкту не менше 10 % від його первинної вартості. |
| Основа розрахунку суми амортизації | Нормативні терміни ефективного використання основних засобів | Нормативні терміни корисного використання основних засобів | Норми прискореної амортизації | Норми прискореної амортизації |
| Число груп основних засобів для нарахування амортизації | 6 | 10 | 4 | 16 |
| Інтервал нормативних термінів використання основних засобів | 1-31,5 | 1-30 (для окремих видів основних : засобів -свыше 30 років) | 1,5- 12 | Від 2 років |
| Право платника податків коригувати терміни використання основних засобів (норми амортизації) | Має право залежно від умов і інтенсивності експлуатації у встановлених межах | Має право залежно від умов і інтенсивності експлуатації в інтервалі ±20% | Не має права | Має право |
| Методи нарахування амортизації | Лінійний:, зменшення залишкової вартості, кумулятивний (суми чисел) | Лінійний, зменшення залишкової ВАРТОСТІ | Зменшення залишкової вартості | Лінійний, зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивний, виробничий |
| Право платника податків збільшувати норми амортизації | В 2 рази, якщо застосовується метод зменшення залишкової вартості | В 2 рази, якщо застосовується метод зменшення залишкової вартості | Не має права | У 2 рази, якщо застосовується метод прискореного зменшення залишкової вартості |
| Право платника податків вибирати метод нарахування амортизації | Має право для усіх видів основних засобів | Має право, за винятком будівель, споруд, передатних пристроїв, що входять в 8-10-у групи, для яких використовується лінійний метод | Не має права | Має право |
| Право платника податків вибирати інший метод нарахування | Має право | Не має права | Не має права | Не має права |
Порівняльний аналіз систем нарахування амортизації в розрізі податкового обліку в США, Росії і Україні (таблиця. 2) призводить до висновку, що у нас діяла раніше досить негнучка система: усі основні засоби були розподілені тільки на 4 групи; встановлені для них норми амортизації еквівалентні термінам служби від 18 місяців до 12 років; дозволялося використати один єдиний метод нарахування амортизації.
Проте тепер, після виходу Податкового Кодексу, ми можемо бачити, що Україна намагається не відставати від США і Росії - збільшилося число груп основних засобів і число що дозволяються використати методів, а також можливе встановлення підприємством самостійно термінів корисної експлуатації основних засобів.
Цей документ (Податковий Кодекс) привів у відповідність бухгалтерський і податковий облік амортизації, що отримали відображення в Законі України "Про оподаткування прибутку підприємств і організацій" (зі змінами і доповненнями), а також в П(С) БО №7 [16, с. 80].
ЕФЕКТИВНІСТЬ ПРИСКОРЕНОЇ АМОРТИЗАЦІЇ
На мою думку, методи прискореної амортизації дозволяють в першу половину нормативного терміну служби основних фондів відшкодувати (через витрати виробництва) до 2/3 їх вартості. У другу половину цього терміну суми амортизаційних відрахувань зазвичай зменшуються. Переваги прискорених методів амортизації в порівнянні з рівномірним методом пов'язані з підвищеними відрахуваннями в початковий період використання основних фондів. Це дозволяє, передусім, швидше утворювати амортизаційний фонд в якості деякої гарантії проти втрат від морального зносу засобів праці, що викликаються неповним відшкодуванням їх вартості. Залишкова вартість фондів при прискорених методах амортизації буде у будь-якому році менше, ніж її величина при рівномірному методі відрахувань. Особливо велика вказана різниця в середині терміну служби основних фондів. У разі заміни засобів праці унаслідок морального зносу до закінчення встановленого терміну їх служби прискорені методи амортизації забезпечують скорочення втрат із-за недовозміщення вартості більшою мірою, ніж рівномірний метод амортизації.
ВИСНОВКИ
В Україні необхідно вести контроль за цільовим використанням амортизаційних коштів у разі, коли підприємства вибрали нелінійні методи нарахування амортизації (зменшення залишкової вартості або кумулятивний).
Економічний ефект прискореної амортизації виражається додатковими коштами, які залишаються у розпорядженні підприємства.
Таким чином, додаткові кошти, які залишатимуться у розпорядженні підприємств від впровадження методу прискореної амортизації, сприятимуть оновленню техніки, технології і продукції.
ЛІТЕРАТУРА
Національні рахунки України за 2007 рік: Статистичний збірник. — К.: Держкомстат України, 2008. — 225 с.
Азаренкова Г.М. Фінанси підприємств: Навч. посіб. для самост. вивч. дисц. — 3-те вид., випр. 1 доп. / Г. М. Азаренкова, Т М. Журавель, Р. М. Михайленко. — К.: Знання-прес, 2009. — 299 с.
Финансовые и институциональные механизмы регулирования производственного потенциала: Монограф1я / [А. И. Амоша, А. В. Матюшин, Н. В. Шемякина и др.]. — НАН Украины. Ин-т экономики пром-сти. — Донецк, 2007. — 372 с.
Брус С. I. Розвиток ринку лізингових послуг в Україні / С. I. Брус // Фінанси Укра1-ни. — 2008. — № 11. — С. 75-85.
Малютін О.К. Концепція поліпшення інвестиціонного клімату в Україні / О. К. Малютін // Фінанси України. — 2008. — № 11. — С. 64-74.
Маслова О.И. О проблеме воспроизводства основных фондов и «инвестиционной составляющей» в цене / О. И. Маслова // Вестник Московского университета. Серия 6. Экономика. — 2007. — № 2.— С. 41-53.
Никифоров А.6. Податкове стимулювання інновацїйної д|яльності / А. б.Никифоров, В. М. Диба, В. О. Парнюк // Фінанси України. — 2009. — № 5. — С. 78-86.
Орлов П. Государственная амортизационная политика и ее отражение в стандартах бухгалтерского учета / П. Орлов, С. Орлов // Экономика Украины. — 2001. — № 3. —
С. 30-34.
Соколов М. Современные тенденции в политике налогообложения юридических и фи-
зических лиц / М. Соколов // Экономика Украины. — 2009. — № 8. — С. 30-41.
Шем'якіна Н.В. Власні джерела внутрішнього інвестиційного потенціалу підпримств / О. I. Амоша, М. I. Гванов, Л. Т. Хижняк та ш. // Підвищення ефективності використання виробничого потенціалу в промисловосі. — Донецьк, 2004. — С. 267-296.
Юшко С.В. Амортизация основних фондів у податковому обліку: критичний погляд на проблему / С. В. Юшко // Фінанси України. — 2008. — № 10. — С. 80-88.
Михальська Л.С. Фінансові важелі відтворення основних засобів / Л. С. Михальська, В. А. Балтіна // Розвиток національної промисловості у сучасному контексті: пріоритети, проблеми, регулювання: Тези доп. і повідом. міжнар. наук.-практ. конф. (Донецьк, 19-20 жовт. 2009 р.): В 2 т., Т 2 ; НАН України. Ун-т економіки пром-еп; / Ред-кол.: О. I. Амоша (відп.ред.) та ін. — Донецьк, 2009. — С. 79-81.
Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» по состоянию на 01.01.2005 года, ст.8
Положение (Стандарт) Бухгалтерского учета №7 «Основные средства», Утверждено приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 года №92.
Найденов Г.Н. Воспроизводство основного капитала и циклическое развитие экономики США. - М., «Наука», 1985г. (с.109)
Савченоко А., Никифоров А. Повышение инвестиционного потенциала ускоренной амортизации. Экономика Украины. - 2007. - С.21.
Юшко С.В. Амортизація основних фондів у податковому обліку: критичний погляд на проблему //Фінанси України. - № 10 . -2008. - С.80.